Fundacja rodzinna została stworzona jako narzędzie służące ochronie majątku, sukcesji oraz długoterminowemu zarządzaniu rodzinnymi aktywami. Jednym z elementów zachęcających do jej wykorzystania jest preferencyjny model opodatkowania. Trzeba jednak uważać na ukryte zyski.
Co do zasady fundacja rodzinna nie płaci CIT od bieżących dochodów. Opodatkowanie pojawia się dopiero w określonych sytuacjach:
- przede wszystkim przy wypłacie świadczeń na rzecz beneficjentów,
- przekazaniu mienia w związku z likwidacją fundacji
- oraz realizacji świadczeń kwalifikowanych jako tzw. ukryte zyski.
To właśnie ukryte zyski należą dziś do najważniejszych obszarów ryzyka podatkowego dla fundatorów, beneficjentów oraz zarządów fundacji rodzinnych.
W praktyce wiele działań, które z biznesowego punktu widzenia mogą wydawać się naturalne, może prowadzić do powstania dodatkowego zobowiązania podatkowego po stronie fundacji.
Ukryte zyski fundacja rodzinna – czym są?
Pojęcie ukrytych zysków uregulowano bezpośrednio w art. 24q ustawy o CIT. Przepis wskazuje zamknięty katalog świadczeń, które ustawodawca uznał za szczególnie podatkowo wrażliwe.
Świadczenia kwalifikowane jako ukryte zyski obejmują w szczególności 6 poniższych kategorii.
1. Odsetki, prowizje i inne opłaty od pożyczek
Dotyczy to wynagrodzenia z tytułu finansowania udzielanego fundacji przez fundatora, beneficjenta lub podmiot powiązany.
Jeżeli fundacja korzysta z kapitału pochodzącego od członków rodziny lub kontrolowanych przez nich spółek, odsetki i inne opłaty związane z takim finansowaniem mogą zostać uznane za ukryty zysk.
2. Darowizny oraz nieodpłatne świadczenia
Chodzi o świadczenia realizowane na rzecz fundatora, beneficjenta lub podmioty powiązane, które nie stanowią świadczeń przewidzianych przez ustawę o fundacji rodzinnej i statut fundacji.
Przykład to umożliwienie beneficjentowi prywatnego korzystania z majątku fundacji bez odpowiedniej podstawy prawnej i ekonomicznego uzasadnienia takiego działania.
3. Niektóre usługi świadczone przez podmioty powiązane
Ustawodawca zaliczył do tej kategorii m.in.:
- usługi doradcze,
- księgowe,
- prawne,
- reklamowe,
- zarządzania i kontroli,
- przetwarzania danych,
- rekrutacyjne,
- gwarancje i poręczenia.
Warto podkreślić, że nie chodzi wyłącznie o świadczenia pozorne. Tego rodzaju świadczenia zostały wskazane wprost w ustawie jako potencjalne ukryte zyski. Dlatego każda współpraca fundacji z fundatorem, beneficjentem lub podmiotem powiązanym wymaga starannej analizy i odpowiedniego udokumentowania.
4. Opłaty za prawa własności intelektualnej
Różnego rodzaju opłaty licencyjne oraz należności za korzystanie z praw autorskich, znaków towarowych, know-how czy innych wartości niematerialnych wskazanych w ustawie o CIT również mogą okazać się ukrytymi zyskami.
5. Transakcje nierynkowe
Jeżeli fundacja zawiera transakcje z podmiotami powiązanymi na warunkach odbiegających od rynkowych, różnicę pomiędzy wartością rynkową a ustaloną ceną uznaje się za ukryty zysk.
Przykłady to:
- wynajem nieruchomości beneficjentowi za symboliczny czynsz bez podstawy w statucie fundacji,
- sprzedaż składników majątku po znacznie obniżonej cenie.
6. Wybrane pożyczki udzielane beneficjentom
Ustawodawca przewidział dwa szczególne przypadki:
- część pożyczki, która powinna zostać spłacona w danym roku podatkowym, lecz nie została zwrócona w ustawowym terminie,
- pożyczki udzielone na okres co najmniej 10 lat lub takie, których termin obowiązywania został ostatecznie wydłużony do minimum 10 lat.
Rozwiązanie to ma ograniczać wykorzystywanie pożyczek jako substytutu nieopodatkowanych wypłat z fundacji.
Opodatkowanie fundacji rodzinnej: Jak działa podatek od ukrytych zysków?
Podatek od ukrytych zysków jest odrębnym reżimem w ramach CIT. Zgodnie z art. 24q ust. 1 ustawy o CIT, jego stawka wynosi 15% podstawy opodatkowania.
Podstawa opodatkowania to co do zasady wartość świadczenia lub przekazanego mienia. Fundacja nie może pomniejszyć tej podstawy o koszty uzyskania przychodów.
W przypadku świadczeń niepieniężnych ich wartość ustala się zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o CIT.
Podatek powinien zostać wpłacony zasadniczo do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło przekazanie świadczenia. Dochód z tego tytułu powinno się wykazać w rocznym rozliczeniu fundacji.
Jednocześnie zwolnienie fundacji rodzinnej z CIT nie obejmuje tego podatku. Oznacza to, że każdy ukryty zysk to dodatkowy, realny koszt na poziomie fundacji.
Kto powinien zachować szczególną ostrożność, jeśli chodzi o ukryte zyski w fundacji rodzinnej?
Przede wszystkim beneficjenci, fundatorzy i osoby z nimi powiązane realizujące nierynkowe transakcje z fundacją, umowy pożyczkowe czy świadczące na rzecz fundacji usługi o niskiej wartości dodanej.
Warto pamiętać, że w przypadku fundacji rodzinnej pojęcie podmiotu powiązanego jest bardzo szerokie. Obejmuje nie tylko fundatora i beneficjentów, lecz także członków ich rodzin oraz podmioty, na które mają oni istotny wpływ.
Dla celów opodatkowania ukrytych zysków za podmiot powiązany może zostać uznany także podmiot, w którym fundator, beneficjent lub fundacja posiadają co najmniej 5% udziałów, praw głosu lub prawa do udziału w zysku.
W praktyce oznacza to, że wiele transakcji realizowanych w ramach rodzinnego biznesu może podlegać dodatkowej analizie podatkowej pod kątem ukrytych zysków.
Fundacja rodzinna opodatkowanie wynagrodzeń członków zarządu
Szczególnej uwagi wymaga sposób wynagradzania fundatora lub beneficjenta za wykonywanie funkcji związanych z zarządzaniem fundacją rodzinną.
Wielu fundatorów zakłada, że jeżeli wynagrodzenie odpowiada wartości rynkowej świadczonych usług i dotyczy rzeczywiście wykonywanych obowiązków, nie powinno rodzić dodatkowych konsekwencji podatkowych po stronie fundacji. W przypadku fundacji rodzinnych takie założenie nie zawsze będzie jednak prawidłowe.
Ustawa o CIT wprost wskazuje bowiem, że do ukrytych zysków mogą zostać zaliczone świadczenia realizowanie na rzecz fundatora, beneficjenta lub podmiotów powiązanych z tytułu m.in. usług zarządzania i kontroli. Oznacza to, że szczególnego znaczenia nabiera forma prawna oraz zakres wykonywanych czynności.
Kontrakt menedżerski w fundacji rodzinnej
Jeżeli fundator lub beneficjent wykonuje na rzecz fundacji usługi zarządzania na podstawie kontraktu menedżerskiego albo umowy o świadczenie usług zarządzania, wynagrodzenie z tego tytułu może zostać zakwalifikowane jako ukryty zysk.
Wynika to z faktu, że kontrakt menedżerski jest co do zasady świadczeniem pieniężnym za usługi zarządzania i kontroli. Czyli za czynności wymienione wprost w katalogu ukrytych zysków.
Przepisy nie uzależniają tej kwalifikacji od tego, czy wynagrodzenie jest rynkowe, ani od tego, czy usługi są faktycznie wykonywane. Kluczowe znaczenie ma sam rodzaj świadczenia wskazany przez ustawodawcę.
W efekcie fundacja może zostać zobowiązana do zapłaty 15% CIT od takiego wynagrodzenia jako ukrytego zysku, niezależnie od tego, że osoba otrzymująca wynagrodzenie rozlicza je równolegle w PIT na zasadach właściwych dla kontraktu menedżerskiego lub umowy o świadczenie usług.
Innymi słowy, to samo świadczenie może powodować:
- obowiązek zapłaty 15% CIT po stronie fundacji rodzinnej,
- obowiązek rozliczenia PIT po stronie otrzymującego wynagrodzenie.
Fundacja rodzinna podatki – praktyczna wskazówka
Przed zawarciem kontraktu menedżerskiego lub umowy o świadczenie usług na rzecz fundacji rodzinnej warto przeanalizować nie tylko skutki w PIT po stronie menedżera, ale również konsekwencje w CIT po stronie samej fundacji. W wielu przypadkach właśnie ten drugi element okazuje się najczęściej pomijanym źródłem ryzyka podatkowego. Wcześniej na naszym blogu pisaliśmy więcej o rozliczeniu kontraktu menedżerskiego.
Rosnące zainteresowanie urzędów skarbowych – ukryte zyski fundacja rodzinna
Fundacje rodzinne pozostają obszarem szczególnego zainteresowania administracji skarbowej. Dotyczy to zwłaszcza struktur obejmujących znaczne aktywa, skomplikowane powiązania rodzinne lub transakcje poprzedzające sprzedaż przedsiębiorstw, udziałów czy nieruchomości.
W toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowych lub kontroli celno-skarbowych urzędy coraz częściej analizują nie tylko zgodność działań z literalnym brzemieniem przepisów, lecz także gospodarcze całej struktury.
Przedmiotem zainteresowania są m.in.:
- cele powołania fundacji,
- sposób wniesienia majątku,
- relacje między fundacją a beneficjentami,
- przepływy finansowe między fundacją i podmiotami powiązanymi,
- sposób wykorzystania środków uzyskanych ze sprzedaży aktywów.
Szczególna uwaga poświęcana jest sytuacjom, w których świadczenia formalnie przybierają postać usług, pożyczek lub innych rozliczeń, natomiast ekonomicznie mogą przypominać transfer środków do beneficjentów.
Co to oznacza w praktyce?
Jeżeli prowadzisz fundację rodzinną lub rozważasz jej utworzenie, warto przeanalizować przede wszystkim:
- Model finansowania fundacji i sposób rozliczania pożyczek.
- Zasady realizacji świadczeń na rzecz beneficjentów oraz ich zgodność ze statutem.
- Transakcje z podmiotami powiązanymi, w tym usługi, licencje, najem i sprzedaż składników majątku.
- Rynkowość warunków współpracy oraz sposób ich dokumentowania.
- Długoterminowe pożyczki dla beneficjentów, szczególnie z perspektywy 10-letniego okresu wskazanego w ustawie.
Ukryte zyski fundacja rodzinna – podsumowanie
Fundacja rodzinna może być bardzo skutecznym narzędziem sukcesji i ochrony majątku. Jej przewagi podatkowe nie oznaczają jednak pełnej swobody w kształtowaniu relacji pomiędzy fundacją a beneficjentami.
Największe ryzyko pojawia się zwykle tam, gdzie fundacja zaczyna pełnić funkcję pośrednika w przekazywaniu korzyści majątkowych na rzecz fundatora, beneficjentów lub podmiotów powiązanych, a sposób dokumentowania tych relacji nie odpowiada ich rzeczywistemu charakterowi gospodarczemu.
Dodatkowo, warto zwrócić uwagę, że w przestrzeni publicznej pojawiają się koncepcje podwyższenia stawki podatku od świadczeń objętych obecnie 15-procentowym CIT do 19%.
Niezależnie od tego, czy zmiany wejdą w życie, kwestie związane z ukrytymi zyskami warto przeanalizować już na etapie tworzenia fundacji. Ponadto warto to zrobić każdorazowo przed wdrożeniem nowych modeli współpracy pomiędzy fundacją, rodziną i powiązanymi przedsiębiorcami. Dzięki temu ryzyko sporów z organami podatkowymi oraz nieoczekiwanych obciążeń podatkowych można znacząco ograniczyć.
